Aufgabe der RechnungsabgrenzungspostenAlle Aufwands- und Erfolgskonten müssen am Jahresende daraufhin überprüft werden, ob die gebuchten Beträge dem abgelaufenen Geschäftsjahr wirtschaftlich zugehören. Enthalten die Konten Beträge, die auf spätere Wirtschaftsjahre entfallen, müssen diese abgegrenzt werden. Dies geschieht durch Rechnungsabgrenzungsposten. Rechnungsabgrenzungsposten sind gesondert auszuweisende Bilanzposten, die nicht Vermögensgegenstände bzw. Schulden darstellen, sondern ausschließlich der Periodenabgrenzung, d.h. der zeitlich richtigen Gewinnermittlung dienen.
1. Zahlung nach Erfolgswirksamkeit
Erfolgt die Zahlung nach Erfolgswirksamkeit, muss eine antizipative Rechnungsabgrenzung vorgenommen werden. Die künftige Zahlung wird durch eine Verbuchung im alten Geschäftsjahr vorgenommen (lat. anticipere = vorwegnehmen, vorziehen) und als Sonstige Verbindlichkeiten oder Sonstige Forderungen verbucht.
2. Zahlung vor Erfolgswirksamkeit
Die Zahlung ist bereits im alten Jahr erfolgt, doch wirtschaftlich gehört der Sachverhalt in das neue Geschäftsjahr. Hierbei wird eine transitorische Rechnungsabgrenzung (lat. transire = hinübergehen) durch eine Umbuchung in die Position Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) vorgenommen. Es lassen sich Aktive Rechnungsabgrenzungsposten, die einen künftigen Aufwand abbilden, und passive Rechnungsabgrenzungsposten, die einen künftigen Ertrag darstellen, unterscheiden.
Die Notwendigkeit eines Rechnungsabgrenzungspostens liegt hauptsächlich auf dem Gebiet solcher Geschäftsvorfälle, bei denen die Zahlungs- und Erfolgswirksamkeit derart auseinanderfallen, dass Zahlungen im abschließenden Geschäftsjahr noch getätigt oder empfangen werden, deren Erfolgswirksamkeit sich aber auf eine bestimmte Zeit nach Bilanzstichtag bezieht.
Durch Bildung eines Rechnungsabgrenzungspostens wird in diesen Fällen die Vorleistung des einen Vertragspartners in das Jahr verlegt, in dem die nach dem Vertrag geschuldete Gegenleistung des anderen Teils erbracht wird.
Bei aktiven Rechnungsabgrenzungsposten handelt es sich um Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, die Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
Beispiel: Sie überweisen am 01.10.01 die halbjährlich fällig werdenden Darlehenszinsen für ein halbes Jahr im Voraus.
Folge: Die auf den Zeitraum vom 01.01.02 bis zum 31.03.02 entfallenden Darlehenszinsen müssen Sie zum 31.12.01 aktiv abgrenzen, da sie das Wirtschaftsjahr 02 betreffen.
Demgegenüber handelt es sich bei passiven Rechnungsabgrenzungsposten um Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, die Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
Beispiel: Sie haben einem Ihrer Geschäftspartner ein Darlehen gewährt. Am 01.10.01 erhalten Sie die halbjährlich fällig werdenden Darlehenszinsen für ein halbes Jahr im Voraus.
Folge: Die auf den Zeitraum vom 01.01.02 bis zum 31.03.02 entfallenden Darlehenszinsen müssen Sie zum 31.12.01 passiv abgrenzen, da sie das Wirtschaftsjahr 02 betreffen.
Rechnungsabgrenzungsposten dürfen nur gebildet werden, wenn folgende vier Voraussetzungen vorliegen:
1. Es müssen von einem Vertragspartner Vorleistungen aus einem gegenseitigen Vertrag erbracht worden sein.
In der Regel handelt es sich hierbei um Zahlungsvorgänge. Jedoch können abgrenzungspflichtige Einnahmen oder Ausgaben auch gebuchte Forderungen oder Verbindlichkeiten sein.
Beispiel: Eine Bank bucht die Summe der für die ganze Laufzeit eines Darlehens berechneten Kreditgebühren als Forderung zu Gunsten des Ertrags.
Folge: Der auf spätere Geschäftsjahre entfallende Teil muss passiv abgegrenzt werden.
2. Es müssen Ausgaben oder Einnahmen vor dem Abschlussstichtag vorliegen.
3. Diese Ausgaben oder Einnahmen sind Aufwendungen oder Erträge nach dem Abschlussstichtag.
Es handelt sich um eine zeitlich nachgelagerte Erfolgsverrechnung. Allerdings muss ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen zwischen dem Zahlungsvorgang einerseits und der Erfolgswirksamkeit andererseits. Hierbei muss die Aufteilung der Erfolgsanteile auf die einzelnen Geschäftsjahre sachgerecht geschätzt werden. Als Anhaltspunkt kann das Verhältnis von Leistung und Gegenleistung dienen, wie es sich zu den einzelnen Bilanzstichtagen darstellt.
4. Die Zahlungsvorgänge müssen sich auf Aufwendungen oder Erträge beziehen, die auf eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag beschränkt sind.
Können die Zahlungsvorgänge keinem bestimmten Zeitraum zugerechnet werden, dürfen diese nicht bilanziert werden.
Die Bildung von aktiven und passiven Rechnungsabgrenzungsposten steht nicht im Belieben des Steuerpflichtigen, sondern es besteht eine Ansatzpflicht. § 5 Abs. 5 EStG bestimmt, dass Rechnungsabgrenzungsposten anzusetzen sind, soweit es sich um im Voraus geleistete Ausgaben und Einnahmen für eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag handelt. Damit enthält § 5 Abs. 5 EStG ein Aktivierungs- und Passivierungsgebot, zugleich aber auch ein Bilanzierungsverbot für alle Fälle, in denen die einschlägigen Voraussetzungen der Vorschrift nicht gegeben sind.
Rechnungsabgrenzungsposten müssen aufgelöst werden, sobald der Aufwand wirtschaftlich entstanden, bzw. der Ertrag realisiert ist.
Betrifft die Erfolgsrechnung mehrere Geschäftsjahre, muss zu jedem Bilanzstichtag geprüft werden, welcher Anteil des abgegrenzten Aufwands bzw. Ertrags dem nunmehr abzuschließenden Geschäftsjahr zuzurechnen ist. Insoweit muss der Rechnungsabgrenzungsposten aufgelöst werden.
